지분법 회계 (2)

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9. 단계적 취득

  단계적 취득이란 투자기업이 피투자기업의 주식을 2회 이상 취득하는 경우

 

(1) 추가취득 후 최초로 유의적인 영향력 행사(일괄법)

이 때에는 유의적인 영향력 행사가능일에 일괄 취득한 것으로 보아 투 자차액을 산정하며, 이를 일괄법이라 한다.

 

이 때 기존 주식을 공정가치로 평가함에 따라 발생한 매도가능금융자산평가손익은 지분법적용개시일에 당기손익으로 실현처리한다. 이는 투자 성격이 변경되어 경제적 실질의 변화가 발생하였기 때문이다. 그리고 기존 주식의 과목을 매도가능금융자산에서 관계기업투자주식으로 분류변경한다.

 

10 단계적 처분

(1) 유의적인 영향력 유지

처분관련 지분법자본변동은 관련 자산이나 부채 의 처분에 따라 당기손익으로 재분류되는 경우라면, 그 손익 중 소유지분의 감소와 관련된 비례적 부분을 당기손익으로 재분류한다

 

(2) 유의적인 영향력 상실

이 때 실제로는 일부 주식의 처분이지만 기업결합범위의 감소가 전체 지분에 대하여 이루어지므로 보유중인 전체 주식의 처분으로 보아 회계처리한다.

 

11. 지분법적용의 중지와 재개

 

관계기업의 결손금 등이 누적되어 관계기업투자주식이 계산 상 영(zero)이하가 될 경 우에는 장부금액 ￦0에서 지분법적용을 중지한다.

 

지분법주식이 (－)로 계상된다는 것 은 관계기업의 자본잠식분 등에 대하여 투자기업이 추가 출자의무(부채)를 부담한다는 의미가 된다. 그러나 주식회사 주주는 출자액을 한도로 하여 유한책임만 부담하므로 (－)의 투자주식은 계상하지 않는다. 즉 관계기업의 손실 중 투자기업의 지분해당액(지분법손실)이 관계기업 투자지분과 같거나 초과하는 경우 투자자는 관계기업 투자지분 이상의 손실에 대하여 인식을 중지한다. 여기에서 관계기업 투자지분이란 관계기업투자 주식의 장부금액과 실질적으로 투자자의 순투자의 일부를 구성하는 장기투자자산 항목 을 합한 금액이다.

 

장기투자자산 항목에는 우선주와 장기수취채권이나 장기대여금이 포 함될 수 있다. 즉 관계기업투자주식의 장부금액이 없다 하더라도 장기투자자산항목이 있는 경우에는 지분법손실을 계속적으로 반영해야 한다. 이는 투자기업이 투자금액의 대부분을 관계기업투자주식외의 투자자산으로 재구성하여 지분법손실의 인식회피를 방지하기 위한 것이다. 그러나 매출채권, 매입채무 또는 담보부 대여금 등은 제외한다. 왜냐하면 매출채권과 매입채무는 투자성격의 자산이 아니며, 담보부 대여금은 회수가능 하기 때문이다. 투자기업의 지분이 영(zero) 으로 감소된 이후 추가 손실분에 대하여 투자기업이 법적의무 또는 의제의무가 있는 경우, 해당 금액을 손실과 부채로 인식한다. 만약 관계기업이 추후에 이익을 보고할 경우 투자기업은 투자기업의 지분에 해당하는 이익의 인식을 재개하되, 인식하지 못한 손실을 초과한 금액만을 지분법이익으로 인식한다.

 

 

12. 관계기업투자주식의 손상

 

관계기업투자주식의 회수가능액이 장부금액보다 작은 경우 손상차손의 인식을 고려한 다음 손상사유에 대한 객관적 증거가 있는 경우에는 명백한 반증이 없는 한 손상차손을 인식한다.

 

 

관계기업투자주식의 손상차손은 당기비용으로 처리하며, 투자주식관련 지분법자본변 동이 있는 경우에는 손상시점에서 실현된 것으로 보아 손상차손을 조정한다. 이 때 관계기업투자주식의 장부금액을 구성하는 영업권은 분리하여 인식하지 않으므로 별도의 손상검사를 하지 않는다.

 

관계기업투자주식의 손상차손은 해당 장부금액의 일부를 구성하는 어떠한 자산(영업권 포함)에도 배분하지 않는다. 따라서 관계기업투자주식의 회수가능액이 손상이후 증가한 경우 손상되지 않았을 경우의 장부금액을 증액한도로 하여 손상차손환입을 인식 한다.

 

 

13. 내부미실현손익 제거

 

  내부거래는 상향거래 또는 하 향거래로 구분한다.

 

- 상향거래 : 관계기업이 투자기업에게 자산을 매각하는 거래.

- 하향거래 : 투자기업이 관계기업에게 자산을 매각하는 거래.

 

  투자기업(투 자기업의 연결대상 종속기업 포함)과 관계기업 사이의 ‘상향’거래나 ‘하향’거래에서 발생한 당기손익에 대하여 투자기업은 관계기업에 대한 투자지분과 무관한 손익까지만 투자기업의 재무제표에 인식한다.

 

  이를 위해서 투자기업과 관계기업의 내부거래에서 발생한 내부미실현손익을 제거하여 관계기업투자주식과 지분법손익에 각각 반영한다. 즉 하향판매 또는 상향판매의 구분없이 내부미실현손익 중 투자기업의 지분을 제거한다. 이는 지분법적용이 순액기업결합(투자기업전체와 관계기업 중 투자기업 지분과의 결 합)에 근거하기 때문이다. 이 때 내부미실현이익은 제거하기 위해 지분법이익에서 차감하며, 내부미실현손실은 지분법이익에 가산한다. 그리고 전기에 발생한 내부미실현손익이 당기 중에 자산의 외부판매 등에 따라 실현될 경우에는 전기에 제거한 금액만큼 당기에 반대로 가감하여 지분법손익을 계산한다. 내부미실현손익이 존재하는 경우 관계기 업투자주식의 장부금액은 다음과 같이 계산한다.